Приложение № 1 к Протоколу заседания РГ ФСБУ НМА № 7 от 19-05-2017. Замечания, полученные от Центрального банка РФ и результаты обсуждения

№ п/п

1

2

3

4

5

№ и текст пункта проекта ФСБУ НМА

№ и текст пункта МСФО (IAS) 38

Предложения, редакция лица, представившего замечания

Комментарии, обоснования лица, представившего замечания

Результаты обсуждения по итогам заседания методологического органа Фонда «НРБУ «БМЦ»

Пункт 29. При использовании модели учета с переоценкой себестоимость и накопленная амортизация нематериальных активов переоцениваются таким образом, чтобы балансовая стоимость нематериального актива равнялась рыночной стоимости, определяемой по данным активного рынка. Переоценка должна проводиться регулярно. При этом периодичность проведения переоценок выбирается для каждой группы переоцениваемых нематериальных активов исходя из степени изменений их рыночной стоимости так, чтобы балансовая стоимость переоцениваемых нематериальных активов существенно не отличалась от их рыночной стоимости. Переоценка проводится по состоянию на конец отчетного года, за исключением случаев ее проведения чаще, чем один раз в год.

Пункт 75. После первоначального признания нематериальный актив должен учитываться по переоцененной стоимости, представляющей собой его справедливую стоимость на дату переоценки за вычетом последующей накопленной амортизации и последующих накопленных убытков от обесценения. В целях переоценки, предусмотренной настоящим стандартом, справедливая стоимость должна оцениваться с использованием данных активного рынка. Переоценка должна проводиться с достаточной регулярностью, чтобы не допустить существенного отличия балансовой стоимости на дату окончания отчетного периода от той, которая была бы определена с использованием справедливой стоимости по состоянию на дату окончания отчетного периода.

Предлагаем п. 29 проекта ФСБУ изложить в следующей редакции:

 «При выборе модели учета по переоцененной стоимости для группы однородных нематериальных активов организация определяет периодичность проведения переоценки в учетной политике. При этом переоцененная стоимость должна определяться исключительно по данным активного рынка указанных нематериальных активов и отражать справедливую стоимость на конец отчетного года.»

Термин «рыночная» стоимость отсутствует в МСФО.

В соответствии с Протоколом N 1  от 03.02.2017 термин «рыночная стоимость» ранее заменен по тексту ФСБУ на термин «справедливая стоимость».

Принять предложение.

Представить пункт в следующей редакции:

«При использовании модели учета с переоценкой нематериальные активы переоцениваются таким образом, чтобы их балансовая стоимость равнялась справедливой стоимости, определяемой по данным активного рынка».

Пункт 30. В случае утраты возможности определять рыночную стоимость переоцененных  ранее нематериальных активов с использованием данных активного рынка, использование модели учета с переоценкой в отношении таких активов прекращается. Указанные активы в дальнейшем оцениваются исходя из их переоцененной себестоимости на дату последней переоценки с использованием данных активного рынка и накопленных после этой даты амортизации и обесценения.

В случае возникновения возможности определять рыночную стоимость нематериальных активов с использованием данных активного рынка, организация может начать (возобновить) использование в отношении таких активов модели учета с переоценкой.

Пункт 82. Если справедливую стоимость нематериального актива, учитываемого по переоцененной стоимости, более невозможно оценивать, используя данные активного рынка, балансовой стоимостью этого актива будет его переоцененная стоимость на дату последней переоценки с использованием данных активного рынка за вычетом последующей накопленной амортизации и последующих накопленных убытков от обесценения.

Предлагаем изложить первый абзац п.30 в следующей редакции:

«В случае утраты возможности определять справедливую стоимость переоцененных  ранее нематериальных активов с использованием данных активного рынка, использование модели учета по переоценной стоимости в отношении таких активов прекращается. Указанные активы в дальнейшем оцениваются исходя из их переоцененной стоимости на дату последней переоценки с использованием данных активного рынка и накопленных после этой даты амортизации и обесценения.»

Термин «рыночная» стоимость отсутствует в МСФО, справедливая стоимость.

Необходимо привести в соответствие с терминологией МСФО.

В соответствии с Протоколом N 1  от 03.02.2017 термин «рыночная стоимость» ранее заменен по тексту ФСБУ на термин «справедливая стоимость».

Представить второе предложение пункта 30 в обновленной редакции:

«Указанные активы в дальнейшем оцениваются по модели учета без переоценки».

При этом параллельно исключить из проекта стандарта пункт 32

Пункт 31. Организация не вправе применять модель учета с переоценкой в отношении объектов, которые изначально не были признаны в соответствии с разделом II настоящего Стандарта и оценены по себестоимости в соответствии с разделом III настоящего Стандарта.

Предлагаем исключить данный подпункт, отсутствует смысловая нагрузка.

В соответствии с п. 76 МСФО 38:

«Модель учета по переоцененной стоимости не разрешает:

(a) проводить переоценку нематериальных активов, которые ранее не были признаны в качестве активов; или

(b) производить первоначальное признание нематериальных активов в суммах, отличных от первоначальной стоимости».

Принять замечание. Исключить пункт из проекта стандарта.

Пункт 32. При проведении переоценки нематериального актива его себестоимость (в том числе переоцененная ранее) уменьшается на сумму накопленной амортизации по данному нематериальному активу на дату переоценки. Затем уменьшенная таким образом себестоимость нематериального актива пересчитывается до его рыночной стоимости, определенной по данным активного рынка. Последующее начисление амортизации по нематериальному активу производится  заново.

Пункт 75. После первоначального признания нематериальный актив должен учитываться по переоцененной стоимости, представляющей собой его справедливую стоимость на дату переоценки за вычетом последующей накопленной амортизации и последующих накопленных убытков от обесценения. В целях переоценки, предусмотренной настоящим стандартом, справедливая стоимость должна оцениваться с использованием данных активного рынка. Переоценка должна проводиться с достаточной регулярностью, чтобы не допустить существенного отличия балансовой стоимости на дату окончания отчетного периода от той, которая была бы определена с использованием справедливой стоимости по состоянию на дату окончания отчетного периода.

Предлагаем изложить в редакции п. 75 МСФО (IAS)  38: «Переоценка должна проводиться с достаточной регулярностью, чтобы не допустить существенного отличия балансовой стоимости на дату окончания отчетного периода от той, которая была бы определена с использованием справедливой стоимости по состоянию на дату окончания отчетного периода.»

Считаем целесообразным в проекте ФСБУ использовать терминологию  аналогично терминологии предусмотренной МСФО  (IAS) 38.

Исключить пункт из проекта стандарта.

Пункт 34. Суммы переоценки нематериальных активов, отраженные в составе совокупного финансового результата без включения в прибыль (убыток), формируют на сальдовой основе накопленный результат дооценки нематериальных активов, который отражается в бухгалтерском балансе обособленно в составе капитала.

Указанный результат списывается на нераспределенную прибыль одним из следующих способов:

а)         единовременно при списании нематериального актива, по которому была накоплена дооценка;

б)         по мере начисления амортизации по нематериальному активу. В таком случае сумма накопленной дооценки, подлежащая списанию на нераспределенную прибыль, определяется как положительная разница между величиной амортизации за период, рассчитанной исходя из себестоимости нематериального актива с учетом последней переоценки, и суммой амортизации за этот же период, рассчитанной исходя из себестоимости нематериального актива без учета переоценок.

Предлагаем изложить в редакции:

«Суммы переоценки нематериальных активов, отраженные в составе совокупного финансового результата без включения в прибыль (убыток), формируют на сальдовой основе накопленный результат дооценки нематериальных активов, который отражается в бухгалтерском балансе обособленно в составе капитала.

Указанный результат списывается на нераспределенную прибыль в одном из следующих случаев:

а)         единовременно выбытии нематериального актива, по которому была накоплена дооценка;

б)         по мере начисления амортизации по нематериальному активу. В таком случае сумма накопленной дооценки, подлежащая списанию на нераспределенную прибыль, определяется как разница между величиной амортизации за период, рассчитанной исходя из переоцененной стоимости нематериального актива с учетом последней переоценки, и суммой амортизации за этот же период, рассчитанной исходя из первоначальной стоимости нематериального актива без учета переоценок.».

"Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007)"

Пункт 19. Переоценка нематериальных активов производится путем пересчета их остаточной стоимости.

Пункт 21. Сумма дооценки нематериальных активов в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки нематериального актива, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные годы и отнесенной на финансовый результат в качестве прочих расходов, зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов.

Сумма уценки нематериального актива в результате переоценки относится на финансовый результат в качестве прочих расходов. Сумма уценки нематериального актива относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого актива, проведенной в предыдущие отчетные годы. Превышение суммы уценки нематериального актива над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные годы, относится на финансовый результат в качестве прочих расходов.

При выбытии нематериального актива сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации.

Результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года переоценки нематериальных активов подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.

Предложение по замене термина «способов» на термин «случаев» отклонить. Оставить в прежней редакции.

Предложение по использованию в пп. (а) термина «выбытие» отклонить. Представить пп. (а) в следующей редакции:

«а) единовременно при списании (прекращении признания) нематериального актива, по которому была накоплена дооценка;».

Предложение по использованию в пп. (б) термина «по переоцененной стоимости» отклонить.

Пункт 35. Себестоимость нематериального актива погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено настоящим Стандартом. Амортизация отражается в бухгалтерском учете обособленно от себестоимости нематериального актива и не изменяет эту себестоимость, формируя самостоятельный показатель – накопленную амортизацию, которая вычитается из себестоимости при определении балансовой стоимости нематериального актива. При списании нематериального актива вся накопленная амортизация по нему списывается за счет себестоимости нематериального актива.

Пункт 8. Амортизация (нематериального актива) - систематическое распределение амортизируемой величины нематериального актива на протяжении срока его полезного использования.

Пункт 74. После первоначального признания нематериальный актив должен учитываться по его первоначальной стоимости за вычетом сумм накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.

Предлагаем изложить в следующей редакции:

«Первоначальная стоимость нематериального актива погашается посредством систематического начисления амортизации, если иное не установлено настоящим Стандартом. Амортизация отражается в бухгалтерском учете обособленно от первоначальной стоимости нематериального актива и не изменяет эту стоимость, формируя самостоятельный показатель – накопленную амортизацию, которая вычитается из первоначальной стоимости при определении балансовой стоимости нематериального актива.»

Считаем целесообразным в проекте ФСБУ использовать терминологию  аналогично терминологии предусмотренной МСФО (IAS)  38.

Термин «себестоимость» необходимо заменить термином «первоначальная стоимость».

При этом, выбытие отражается через счет реализации.

Ранее, в соответствии с Протоколом N 4 от 07.04.2017, решение по вопросу «первоначальной стоимости» и «себестоимости» было отложено до получения ответа на письмо № 1ГО-МФ2017 от 09.01.2017 от Фонда МСФО.

Частично принять предложение, исключив из проекта стандарта последнее предложение п. 35:

«При списании нематериального актива вся накопленная амортизация по нему списывается за счет себестоимости нематериального актива».

Пункт 38. Срок амортизации нематериального актива определяется исходя из:

а)         срока действия соответствующих юридических прав;

б)         нормативных, договорных и других ограничений использования;

в)         намерений организации в отношении продолжительности использования;

г)         ресурсных и финансовых возможностей организации обеспечивать использование;

д)         зависимости эффективности использования от знаний и умений конкретных работников, в частности, возможностей продолжать использовать нематериальный актив при смене персонала организации;

е)         ожидаемого морального или коммерческого устаревания в результате изменения или усовершенствования производственного процесса или в результате изменения рыночного спроса на соответствующие товары, продукцию, работы услуги;

ж)        опыта использования организацией аналогичных активов, а также доступной информации о сроках использования аналогичных активов другими экономическими субъектами;

з)         стабильности рынка соответствующих товаров, продукции, работ, услуг;

и)         предполагаемых действий конкурентов (в том числе потенциальных);

к)         сроков использования других активов организации, задействованных в том же производственном процессе.

Пункт 8. В настоящем стандарте используются следующие термины в указанных значениях:

Амортизация (нематериального актива) - систематическое распределение амортизируемой величины нематериального актива на протяжении срока его полезного использования.

Пункт 88. Организация должна оценить, является ли срок полезного использования нематериального актива конечным или неопределенным и, если срок конечный, продолжительность этого срока или количество единиц продукции или аналогичных единиц, составляющих этот срок полезного использования. Организации следует рассматривать нематериальный актив как имеющий неопределенный срок полезного использования, если анализ всех уместных факторов указывает на отсутствие предсказуемых ограничений периода, на протяжении которого, как ожидается, этот актив будет создавать для организации чистые денежные притоки.

Предлагаем изложить п. 38 в следующей редакции:

«Срок  полезного использования нематериального актива определяется исходя из:

а)         срока действия соответствующих юридических прав;

б)         нормативных, договорных и других ограничений использования;

в)         намерений организации в отношении продолжительности использования;

г)         ресурсных и финансовых возможностей организации обеспечивать использование;

д)         зависимости эффективности использования от знаний и умений конкретных работников, в частности, возможностей продолжать использовать нематериальный актив при смене персонала организации;

е)         ожидаемого морального или коммерческого устаревания в результате изменения или усовершенствования производственного процесса или в результате изменения рыночного спроса на соответствующие товары, продукцию, работы услуги;

ж)        опыта использования организацией аналогичных активов, а также доступной информации о сроках использования аналогичных активов другими экономическими субъектами;

з)         стабильности рынка соответствующих товаров, продукции, работ, услуг;

и)         предполагаемых действий конкурентов (в том числе потенциальных);

к)         сроков использования других активов организации, задействованных в том же производственном процессе.»

Отсутствует понимание в отношении сроков полезного использования НМА – конечный и неограниченный, в соответствии с чем или начисляется амортизация, или нет.

Ранее, в соответствии с Протоколом N 2 от 10.02.2017, было принято решение принять замечание в части использования термина «срок полезного использования».

Пункт 39. В случае невозможности определения срока амортизации нематериального актива, амортизация по нему не начисляется, пока не возникнет возможность определить указанный срок. Организация проверяет такие нематериальные активы на предмет возможности определения срока амортизации ежегодно в конце отчетного года, а также при наступлении фактов, свидетельствующих о появлении такой возможности. Амортизация по указанным нематериальным активам начинает начисляться с года, в котором возникла возможность определить срок амортизации.

Амортизация за такой год начисляется в размере годовой нормы амортизации вне зависимости от момента, в который организация определила срок амортизации.

Пункт 89. Порядок учета нематериального актива зависит от срока его полезного использования.

Нематериальный актив с конечным сроком полезного использования амортизируется (см. пункты 97 - 106), а нематериальный актив с неопределенным сроком полезного использования не подлежит амортизации (см. пункты 107 - 110).

Пункт 97. Амортизируемая величина нематериального актива с конечным сроком полезного использования должна распределяться на систематической основе на протяжении его срока полезного использования. Амортизация должна начинаться с того момента, когда этот актив становится доступным для использования, т.е. когда его местоположение и состояние обеспечивают возможность его использования в соответствии с намерениями руководства. Амортизация должна прекращаться на более раннюю из двух дат: на дату классификации данного актива как предназначенного для продажи (или включения в выбывающую группу, классифицированную как предназначенная для продажи) в соответствии с МСФО (IFRS) 5 или на дату прекращения его признания. Используемый метод амортизации должен отражать ожидаемый характер потребления организацией будущих экономических выгод от актива. Если указанный характер потребления нельзя надежно определить, то следует использовать линейный метод. Амортизация, начисленная за каждый период, должна признаваться в составе прибыли или убытка, за исключением случаев, когда настоящий или другой стандарт разрешает или требует ее включения в балансовую стоимость другого актива.

Предлагаем изложить в следующей  редакции:

«Нематериальный актив с конечным сроком полезного использования амортизируется, а нематериальный актив с неопределенным сроком полезного использования не подлежит амортизации. Амортизируемая величина нематериального актива с конечным сроком полезного использования должна распределяться на систематической основе на протяжении его срока полезного использования. Амортизация должна начинаться с того момента, когда этот актив становится доступным для использования, т.е. когда его местоположение и состояние обеспечивают возможность его использования в соответствии с намерениями руководства. Амортизация должна прекращаться на более раннюю из двух дат: на дату классификации данного актива как предназначенного для продажи (или включения в выбывающую группу, классифицированную как предназначенная для продажи) или на дату прекращения его признания.»

Последнее предложение пункта 36 Проекта некорректно, так как предполагает ретроспективный пересчет амортизации.

Кроме того, Последнее предложение п. 36 предлагаем исключить, так как не соответствует требованиям МСФО (IAS) 38, а именно, амортизация начисляется с момента готовности  для использованию НМА,  а не за весь период.

Частично принять предложение. Исключить из проекта стандарта последнее предложение п. 39:

«Амортизация за такой год начисляется в размере годовой нормы амортизации вне зависимости от момента, в который организация определила срок амортизации».

Предложение по замене термина «год» на термин «момент» отклонить. Использовать термин «период».

Согласно ст.15 Федерального Закона № 402-ФЗ:

«1. Отчетным периодом для годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности (отчетным годом) является календарный год - с 1 января по 31 декабря включительно, за исключением случаев создания, реорганизации и ликвидации юридического лица...

4. Отчетным периодом для промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчетности является период с 1 января по отчетную дату периода, за который составляется промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность, включительно».

Кроме того, согласно п. 36 Положения по ведению бухгалтерского учета:

«Бухгалтерская отчетность составляется за отчетный год. Отчетным годом считается период с 1 января по 31 декабря календарного года включительно».

Пункт 40. Неамортизируемая величина нематериального актива считается равной нулю, если:

а)         не ожидается поступлений от выбытия нематериального актива в конце срока амортизации;

б)         ожидаемая к поступлению сумма не является существенной;

в)         ожидаемая к поступлению сумма не может быть определена с соблюдением условий, установленных пунктом 39 настоящего Стандарта.

Пункт 8. Амортизируемая величина - первоначальная стоимость актива или другая сумма, принимаемая за первоначальную стоимость, за вычетом его ликвидационной стоимости.

Пункт 101. Амортизируемая величина актива с конечным сроком полезного использования определяется после вычета его ликвидационной стоимости. Ликвидационная стоимость, отличная от нуля, подразумевает, что организация ожидает реализовать данный нематериальный актив до окончания его срока экономического использования.

Предлагаем изложить в редакции МСФО (IAS) 38:

«Ликвидационная стоимость, отличная от нуля, подразумевает, что организация ожидает реализовать данный нематериальный актив до окончания его срока экономического использования.»

Термин «неамортизируемая величина» отсутствует в МСФО. Ликвидационная стоимость.

Считаем целесообразным в федеральном стандарте использовать терминологию  аналогично терминологии предусмотренной МСФО (IAS) 38.

Ранее, в соответствии с Протоколом N 1  от 03.02.2017, принято решение оставить термин «неамортизируемая величина» в прежней редакции.

Перевод термина «residual value» как «ликвидационная стоимость» может привести к неправильному пониманию экономических принципов  оценки неамортизируемой величины нематериального актива, а именно: ликвидационная стоимость - стоимость ликвидации (ликвидационных работ)».

Принять предложение по включению отдельного пункта в проект стандарта, представив его в следующей редакции:

«Неамортизирумая величина, отличная от нуля, подразумевает, что организация ожидает реализовать данный нематериальный актив до окончания его срока экономического использования».

Пункт 41. Неамортизируемая величина нематериального актива считается определимой только, если выполняется, как минимум, одно из следующих условий:

а)       договором предусмотрена обязанность другого лица купить у организации нематериальный актив в конце его срока амортизации;

б)         неамортизируемая величина нематериального актива может быть определена непосредственно по данным активного рынка на аналогичные активы, и этот рынок с большой вероятностью будет существовать в конце срока амортизации.

Предлагаем изложить в следующей редакции:

«Ликвидационная стоимость нематериального актива считается определимой только, если выполняется, как минимум, одно из следующих условий:

а)         договором предусмотрена обязанность другого лица купить у организации нематериальный актив в конце его срока полезного использования;

б)         может быть определена непосредственно по данным активного рынка на аналогичные активы, и этот рынок с большой вероятностью будет существовать в конце срока полезного использования.»

Аналогичное замечание. Термин «неамортизируемая величина» отсутствует в МСФО. Ликвидационная стоимость.

Считаем целесообразным в федеральном стандарте использовать терминологию  аналогично терминологии предусмотренной МСФО (IAS) 38.

Ранее, в соответствии с Протоколом N 1  от 03.02.2017, принято решение оставить термин «неамортизируемая величина» в прежней редакции.

Перевод термина «residual value» как «ликвидационная стоимость» может привести к неправильному пониманию экономических принципов  оценки неамортизируемой величины нематериального актива, а именно: ликвидационная стоимость - стоимость ликвидации (ликвидационных работ)».

Ранее, в соответствии с Протоколом N 2 от 10.02.2017, принято решение принять замечание в части использования термина «срок полезного использования».

Пункт 42. Амортизация начисляется ежегодно в конце отчетного года либо более часто в течение отчетного года. Необходимость начисления амортизации в течение отчетного года и периодичность такого начисления определяется организацией исходя из необходимости формирования в бухгалтерском учете промежуточных данных (например, для составления промежуточной отчетности, определения себестоимости продукции, товаров, работ, услуг, финансового результата от выбытия нематериальных активов). Сумма амортизации за любой промежуточный период определяется исходя из предполагаемой годовой суммы амортизации и продолжительности промежуточного периода.

Пункт 97. Амортизируемая величина нематериального актива с конечным сроком полезного использования должна распределяться на систематической основе на протяжении его срока полезного использования. Амортизация должна начинаться с того момента, когда этот актив становится доступным для использования, т.е. когда его местоположение и состояние обеспечивают возможность его использования в соответствии с намерениями руководства.

Предлагаем изложить в  следующей редакции МСФО (IAS)  38:

«Амортизируемая величина нематериального актива с конечным сроком полезного использования должна распределяться на систематической основе на протяжении его срока полезного использования. Амортизация должна начинаться с того момента, когда этот актив становится доступным для использования, т.е. когда его местоположение и состояние обеспечивают возможность его использования в соответствии с намерениями руководства.».

Отсутствует понятие срока полезного использования НМА.

Требование о начислении амортизации в конце отчетного года и на систематической основе (МСФО 38) не тождественны.

Разработать кейс по расчету амортизации при изменении СПИ (во временном и натуральном измерении). Отв. Фонд «НРБУ «БМЦ».

Продолжить обсуждение пункта на следующем заседании РГ ФСБУ НМА.